Sucesión Indivisa e Impuesto a la Renta: Breve Comentario

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Roberto Polo

Profesor de Derecho Tributario de la Universidad del Pacífico
Socio de PwC

En materia tributaria, específicamente en lo que al Impuesto a la Renta se refiere, el legislador ha tomado la opción de conferir la condición de contribuyente a la situación jurídica que se presenta cuando fallece el causante dejando más de un heredero, y resulta necesaria la partición patrimonial correspondiente.

Como dicho patrimonio puede estar compuesto de bienes y/o derechos, es susceptible de generar rentas gravadas y, bajo dicha premisa, es considerado como contribuyente como “sucesión indivisa”.

Ahora bien, las rentas de las sucesiones indivisas se reputan, para los fines del impuesto, como de una persona natural, hasta el momento en que se dicte la declaratoria de herederos o se inscriba en los Registros Públicos el testamento. En esa línea, la norma también establece que la condición como domiciliado o no para fines del Impuesto a la Renta del causante es aplicable también a la sucesión indivisa.

Dictada la declaratoria de herederos o inscrito el testamento y por el período que transcurra hasta la fecha en que se adjudiquen judicial o extrajudicialmente los bienes que constituyen la masa hereditaria, el cónyuge supérstite, los herederos y los demás sucesores a título gratuito deberán incorporar a sus propias rentas la proporción que les corresponda en las rentas de la sucesión de acuerdo con su participación en el acervo sucesorio, excepto en los casos en que los legatarios deban computar las producidas por los bienes legados.

A partir de la fecha en que se adjudican judicial o extrajudicialmente los bienes que constituyen la masa hereditaria, cada uno de los herederos debe computar las rentas producidas por los bienes que se les haya adjudicado.

Cabe anotar que la partición o adjudicación de los bienes de la sucesión a favor de los sucesores, es una operación a título gratuito que no queda comprendida dentro del ámbito del Impuesto a la Renta. En efecto, dicha transferencia no constituye una enajenación en los términos de la Ley[1].

Como correlato los adquirentes no tienen derecho a deducir costo computable[2] en caso de que enajenen posteriormente los bienes o derechos sucedidos, salvo que cuenten con un documento de fecha cierta que permita sustentar el costo que correspondía al causante.

Un aspecto que ha sido discutido es aquel correspondiente a la oportunidad en que se debe entender adquirida la propiedad de los bienes por parte de los sucesores. Lo anterior es importante incluso para poder acceder a tratamientos de excepción, como la inafectación aplicable cuando se enajenan inmuebles adquiridos antes del 1 de enero de 2004.

En un fallo bastante particular, la Corte Suprema en la Casación No. 17472-2023 ha concluido que la adquisición de inmuebles por herencia se produce desde la fecha de la muerte del causante y no con la declaratoria de herederos[3].

Sobre ese mismo tema, se presentó la interrogante respecto al tratamiento en caso de la enajenación de inmuebles adquiridos parcialmente antes del 2004, y en parte luego de dicha fecha.

Al respecto, la SUNAT en el Informe No.157-2019-SUNAT ha concluido que “Los ingresos obtenidos por la enajenación de un inmueble cuya totalidad de derechos fueron adquiridos en dos momentos distintos por la misma persona natural, la primera adquisición antes del 1.1.2004 y la otra con posterioridad a dicha fecha, no se encuentran gravados con el impuesto a la renta(el resaltado es nuestro).

En dicho caso, la SUNAT arribó a dicha conclusión tomando en cuenta que “(…) aun cuando la adquisición de parte de los derechos sobre el inmueble se haya realizado con posterioridad al 1.1.2004, no se puede considerar que el inmueble como tal, objeto de la enajenación, haya sido adquirido a partir de dicha fecha, toda vez que la otra parte de los derechos sobre dicho inmueble fue adquirida antes del 1.1.2004” (el resaltado es nuestro).

Tal como se puede advertir, los aspectos tributarios abarcan aristas particulares que incluso tienen que ver con el fallecimiento de los contribuyentes, y más aún en ese espacio las normas aplicables admiten diversas interpretaciones y pueden generar hasta litigios judiciales, por lo que resulta necesario conocer dichas implicancias.

 

[1] De acuerdo al artículo 5 de la Ley del IR.

[2] Conforme a los artículos 20 y 21.

[3] Como había concluido el Tribunal Fiscal en la Resolución No.03801-8-2022 sobre la base del Decreto Supremo No.086-2004-EF.

(...) las rentas de las sucesiones indivisas se reputan, para los fines del impuesto, como de una persona natural, hasta el momento en que se dicte la declaratoria de herederos o se inscriba en los Registros Públicos el testamento.

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